緒論：寫作既是個人情感的抒發(fā)，也是對學(xué)術(shù)真理的探索，歡迎閱讀由發(fā)表云整理的11篇融資租入固定資產(chǎn)范文，希望它們能為您的寫作提供參考和啟發(fā)。

篇（1）

[例1]B公司以融資租賃方式租人一臺設(shè)備。有關(guān)資料如下：租賃開始日為2007年12月25日，租賃期從2007年12月25日到2010年12825日，共三年(估計租賃設(shè)備剩余壽命為三年)；租賃雙方確認(rèn)租賃設(shè)備的公允價值為497.37萬元；每年年末要求B公司支付租金200萬元；該設(shè)備租賃期滿時估計資產(chǎn)余值為0。在洽談租賃業(yè)務(wù)中B公司發(fā)生初始直接費(fèi)用0.63萬元。租賃合同利率為8％。租賃設(shè)備不需安裝當(dāng)月即投入使用。

(1)確定租人資產(chǎn)的人賬價值并入賬。《企業(yè)會計準(zhǔn)則第21號――租賃》第十一條規(guī)定：“在租賃期開始日，承租人應(yīng)當(dāng)將租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者作為租人資產(chǎn)的入賬價值，將最低租賃付款額作為長期應(yīng)付款的入賬價值，其差額作為未確認(rèn)融資費(fèi)用。承租人在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發(fā)生的，可歸屬于租賃項目的手續(xù)費(fèi)、律師費(fèi)、差旅費(fèi)、印花稅等初始直接費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)計入租人資產(chǎn)價值”。同時，第十二條規(guī)定：“承租人在計算最低租賃付款額的現(xiàn)值時，能夠取得出租人租賃內(nèi)含利率的，應(yīng)當(dāng)采用租賃內(nèi)含利率作為折現(xiàn)率；否則，應(yīng)當(dāng)采用租賃合同規(guī)定的利率作為折現(xiàn)率。承租人無法取得出租人的租賃內(nèi)含利率且租賃合同沒有規(guī)定利率的，應(yīng)當(dāng)采用同期銀行貸款利率作為折現(xiàn)率”。

本例中，已知租賃合同利率，則租入資產(chǎn)的入賬價值及會計處理如F：

最低租賃付款額=200×3=600(萬元)

最低租賃付款額現(xiàn)值=200×P/A(8％，3)=515.42萬元>租賃設(shè)備的公允價值497.37萬元

租賃設(shè)備的人賬價值：497.37萬元

租賃設(shè)備的賬面價值：497.37+0.63=498(萬元)

2007年12月25日取得租賃設(shè)備時會計處理：

借：固定資產(chǎn)――融資租人固定資產(chǎn)　497.37

未確認(rèn)融資費(fèi)用　102.63

貸：長期應(yīng)付款――應(yīng)付融資租賃款　600

承租人支付初始直接費(fèi)用會計處理：

借：固定資產(chǎn)――融資租人固定資產(chǎn)　0.63

貸：銀行存款　0.63

(2)租人時的暫時性差異分析及所得稅會計處理。在上述會計處理中，除銀行存款外，其他三個項目均有可能產(chǎn)生暫時性差異。第一，固定資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)及暫時性差異。新《企業(yè)所得稅法實施條例》規(guī)定，融資租人的固定資產(chǎn)，以租賃合同約定的付款總額和承租人在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用為計稅基礎(chǔ)：租賃合同未約定付款總額的，以該資產(chǎn)的公允價值和承租人在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用為計稅基礎(chǔ)。因而，本例中，按稅法確認(rèn)的固定資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)應(yīng)為600.63萬元(合同付款總額600萬元與相關(guān)費(fèi)用0.63萬元之和)。其賬面價值小于其計稅基礎(chǔ)，形成可抵扣的暫時性差異102.63萬元。第二，長期應(yīng)付款、未確認(rèn)融資費(fèi)用的計稅基礎(chǔ)及暫時性差異。在新會計準(zhǔn)則下，“未確認(rèn)融資費(fèi)用”屬于“長期應(yīng)付款”的抵減項目，“長期應(yīng)付款”與“未確認(rèn)融資費(fèi)用”的賬面價值應(yīng)合并處理?！伴L期應(yīng)付款”科目的余額減去“未確認(rèn)融資費(fèi)用”科目的余額反映了長期應(yīng)付款項目的賬面價值。因而本例中，長期應(yīng)付款的賬面價值為497.37萬元(600-102.63)。而按照新《企業(yè)所得稅法實施條例》規(guī)定，“長期應(yīng)付款”的計稅基礎(chǔ)為600萬元。其賬面價值小于其計稅基礎(chǔ)，形成應(yīng)納稅暫時性差異102.63萬元(600-497.37)。第三，暫時性差異的所得稅會計處理。通常情況下，應(yīng)納稅暫時性差異將產(chǎn)生遞延所得稅負(fù)債，可抵扣暫時性差異將產(chǎn)生遞延所得稅資產(chǎn)。但《企業(yè)會計準(zhǔn)則第18號一所得稅》第十一條、第十三條規(guī)定，“同時具有以下特征的交易中因資產(chǎn)或負(fù)債的初始確認(rèn)所產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)(負(fù)債)不予確認(rèn)：該項交易不是企業(yè)合并；交易發(fā)生時既不影響會計利潤也不影響應(yīng)納稅所得額(或可抵扣虧損)”。本例中，租人固定資產(chǎn)入賬時，既不影響會計利潤，也不影響應(yīng)納稅所得額，因而租賃日入賬時，固定資產(chǎn)的入賬價值與其計稅基礎(chǔ)之間的差額形成的可抵扣暫時性差異102.63萬元，及長期應(yīng)付款的入賬價值與其計稅基礎(chǔ)之間的差額形成的應(yīng)納稅暫時性差異，二者所相應(yīng)產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負(fù)債均不予確認(rèn)。

二、租入固定資產(chǎn)使用時的所得稅會計處理

融資租入固定資產(chǎn)在使用過程中通常涉及以下兩個環(huán)節(jié)：一是投入使用后每月折舊額的計提；二是各期支付租金時，攤銷未確認(rèn)融資費(fèi)用。由于固定資產(chǎn)的賬面價值與計稅基礎(chǔ)不同，計提折舊時就會影響到利潤，此時的暫時性差異產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)(負(fù)債)應(yīng)予確認(rèn)；由于長期應(yīng)付款的賬面價值與計稅基礎(chǔ)不同，與其相關(guān)的未確認(rèn)融資費(fèi)用攤銷時也會影響到利潤，此時的暫時性差異產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)(負(fù)債)也應(yīng)予確認(rèn)。

[例2]承上例，B公司租入設(shè)備后當(dāng)即投入使用。假設(shè)B公司2007年至2010年每年會計利潤均為4000萬元，除此筆融資租賃業(yè)務(wù)外，無其他永久性差異和暫時性差異，企業(yè)所得稅稅率為25％。對此項固定資產(chǎn)，會計和稅法均采用直線法折舊。

(1)會計折舊額的計算。應(yīng)計折舊總額的確定；由于本例中承租人無需對資產(chǎn)余值提供擔(dān)保，因而應(yīng)計折舊總額應(yīng)為租賃開始日固定資產(chǎn)的賬面價值，即498萬元。本例租賃期與估計剩余使用壽命均為3年，則即折舊期為3年。各年折舊額166萬元(498÷3)

(2)稅法折舊額的計算。按照新《企業(yè)所得稅法實施條例》的規(guī)定，固定資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)為600.63萬元，因而各年的折舊額為200.21萬元(600.63÷3)。

(3)未確認(rèn)融資費(fèi)用各年的分?jǐn)傤~。根據(jù)準(zhǔn)則的規(guī)定，承租人分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用時，應(yīng)當(dāng)采用實際利率法。并且規(guī)定，承租人以租賃資產(chǎn)公允價值為人賬價值的，應(yīng)重新計算分?jǐn)偮省Ｔ摲謹(jǐn)偮适鞘棺畹妥赓U付額現(xiàn)值等于租賃資產(chǎn)公允價值的折現(xiàn)率。經(jīng)計算，本例中未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偮蕿?0％(497.37=200?P/A(10％，3)。則各年的未確認(rèn)融資費(fèi)用攤銷情況如下表1：

稅法以收付實現(xiàn)制原則來確定負(fù)債的計稅基礎(chǔ)，因而長期應(yīng)付款在第1年末、第2年末、第3年末的計稅基礎(chǔ)分別為400萬元、200萬元、0元。與上表1中的本金余額(即長期應(yīng)付款的賬面價值)的差額產(chǎn)生可抵扣暫時性差異。

(4)各年應(yīng)確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)(負(fù)債)和所得稅費(fèi)用。

(5)各年的相關(guān)賬務(wù)處理

每月計提折舊時

借：管理費(fèi)用等(498÷3÷12)　18.833

貸：累計折舊　18.83

每年年末支付租金時

借：長期應(yīng)付款――應(yīng)付融資租賃款　200

貸：銀行存款　200

每年年末分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用

根據(jù)表1，2008年年末作如下分錄：

借：財務(wù)費(fèi)用　49.74

貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用　49.74

其他各年同理。三年共確認(rèn)財務(wù)費(fèi)用102.63萬元。

每年末確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債。根據(jù)表2，2007年末初始取得租賃資產(chǎn)時，形成的可抵扣暫時性差異和應(yīng)納稅暫時性差異不符合確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)(負(fù)債)的條件。2008年末的68.42萬元可抵扣暫時性差異形成遞延所得稅資產(chǎn)17.105萬元，2008年末的52.893萬元應(yīng)納稅暫時性差異形成遞延所得稅負(fù)債13.22325萬元，會計分錄如下：

借：所得稅費(fèi)用――當(dāng)期所得稅費(fèi)用　1003.88

貸：應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交所得稅　1003.88

借：遞延所得稅資產(chǎn)　17.1

貸：所得稅費(fèi)用――遞延所得稅費(fèi)用　3.88

篇（2）

一、事業(yè)單位的融資租入固定資產(chǎn)的主要特點(diǎn)

事業(yè)單位的一個特別是擁有或者控制著一項或者是幾項固定資產(chǎn)。在事業(yè)單位的發(fā)展過程中有時可能會出現(xiàn)政府預(yù)算或者補(bǔ)助經(jīng)費(fèi)不足的問題。因此，在事業(yè)單位的發(fā)展中除了要充分利用這些固有資產(chǎn)以外，還可以有其他的融資的方式來擴(kuò)大自身的財力，提高事業(yè)單位的管理和服務(wù)的職能。

融資對事業(yè)單位的發(fā)展具有多方面的優(yōu)勢，很多的事業(yè)單位也在不斷嘗試一種融資租入固定資產(chǎn)的方式來增強(qiáng)自身的實力。事業(yè)單位的融資租賃的突出特點(diǎn)主要有：(1)能夠在較短的時間內(nèi)籌集到足夠的資金，這樣事業(yè)單位在支付資產(chǎn)的較少部分資金之后就能夠獲得對其的使用權(quán)。這也是很多的事業(yè)單位比較看重的一個優(yōu)勢。(2)由于能夠在較短的時間內(nèi)籌集到足夠的資金，而且需要支付的資金較少，就可以減輕事業(yè)單位的負(fù)擔(dān)。這種融資租賃下的設(shè)備一般是能夠直接應(yīng)用的，就保證了事業(yè)單位能夠在較短的時期內(nèi)收回前期的投入成本。(3)最后一點(diǎn)優(yōu)勢主要體現(xiàn)在融資程序上，由于操作的方式比較簡單，一般來說，只要事業(yè)單位確定了合作伙伴，就可以進(jìn)行合同的簽訂，手續(xù)非常簡單。

二、會計制度和稅務(wù)條例對事業(yè)單位的融資租入固定資產(chǎn)的會計處理的不同之處

1.會計制度和稅務(wù)條例核算方式具有不同的初始入賬價值的規(guī)定。會計制度對融資租入固定資產(chǎn)初始入賬價值的規(guī)定主要以30％為分界點(diǎn)，如果融資租入固定資產(chǎn)價值占企業(yè)資產(chǎn)總額大于30％，則主要按照租賃開始之日，將租賃資產(chǎn)的原來賬面值和最低租賃支付款的現(xiàn)在值中較低的那一個作為初始的入賬值。如果融資租入固定資產(chǎn)價值占企業(yè)資產(chǎn)總額小于或等于30％，就可以將最低的租賃支付額作為固定資產(chǎn)的初始入賬值。但是稅務(wù)條例則主要是強(qiáng)調(diào)按照雙方在租賃期間協(xié)商中規(guī)定的價款加上運(yùn)輸過程當(dāng)中的運(yùn)輸費(fèi)、保險費(fèi)和安裝費(fèi)等等雜費(fèi)來計算初始的入賬價值。

2.會計制度和稅務(wù)條例核算方式中折舊政策的規(guī)定不同。折舊是進(jìn)行融資租入固定資產(chǎn)核算的一個關(guān)鍵部分。會計制度和稅務(wù)條例在核算中的折舊政策的不同規(guī)定主要體現(xiàn)在兩個方面上。首先，會計制度中要求采用和自有應(yīng)計折舊固定資產(chǎn)相一致的折舊政策。這主要是考慮到在租賃期滿時，可以按照這個核算方式來取得租賃資產(chǎn)的所有權(quán)。一般要求在租賃期間或者是租賃資產(chǎn)還能夠使用的時期內(nèi)進(jìn)行折舊計算。而稅務(wù)條例則主要規(guī)定折舊運(yùn)算根據(jù)財政部門關(guān)于分行業(yè)進(jìn)行財務(wù)制度的規(guī)定來進(jìn)行，即將租賃設(shè)備分為5年、10年和20年不等。

另一個方面的不同主要體現(xiàn)在預(yù)計凈殘值和折舊方法上出現(xiàn)的不同。會計制度主要要求根據(jù)固定資產(chǎn)的不同性質(zhì)和運(yùn)用過程中發(fā)生的不同損耗來進(jìn)行折舊換算，可以使用平均年限法、工作量法和年數(shù)綜合法等等。而且折舊方法的選擇應(yīng)該保持不變，一旦出現(xiàn)變化，應(yīng)當(dāng)在核算的會計表中進(jìn)行必要的說明。而在稅務(wù)條例中規(guī)定在進(jìn)行固定資產(chǎn)的折舊運(yùn)算之前，要估計資產(chǎn)的殘值，并且在這部分殘值從固定資產(chǎn)原價中減除。在折舊方法上采用了平均年限法，但是對一些固定資產(chǎn)進(jìn)行折舊年限的減縮或者加速有一個很明確的說明。

會計制度和稅務(wù)條例是為了適應(yīng)不斷發(fā)展的核算需要而進(jìn)行必要的調(diào)整的。雖然目前存在著多方面的差別，但是隨著科學(xué)核算方式的不斷進(jìn)行，我國事業(yè)單位的會計核算一方面要求適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)改革的需要，另一方面，還要求根據(jù)國際上的會計慣例來進(jìn)行調(diào)整，不斷地完善整個核算體系。

三、目前事業(yè)單位融資租入固定資產(chǎn)核算方式存在的問題

為了能夠真正發(fā)揮事業(yè)單位融資租入固定資產(chǎn)的作用，還需要進(jìn)行必要的核算，將事業(yè)單位和合作單位的財務(wù)區(qū)分開來，正確地反映出融資租入資產(chǎn)的使用情況。

一般來說，目前的很多事業(yè)單位的融資租入固定資產(chǎn)的核算方式主要是根據(jù)我國的《事業(yè)單位會計制度》中規(guī)定進(jìn)行的。具體上來看，分為兩個部分的內(nèi)容，一個是融資租入固定資產(chǎn)時，進(jìn)行借記“固定資產(chǎn)”和貸記“其他應(yīng)付款”。另一個是租金支付時，借記“事業(yè)支出”和貸記“固定資金”以及借記“其他應(yīng)付款”和貸記“固定資產(chǎn)”。主要可以通過下面一個例子來說明：

某事業(yè)單位采用融資租入固定資產(chǎn)的方式租入了設(shè)備一臺。在協(xié)議租賃設(shè)備中規(guī)定設(shè)備的價格為600000元，分五期付清。每期租金主要為120000元，其中設(shè)備的運(yùn)費(fèi)、雜費(fèi)等總計180000元，已經(jīng)通過銀行支付。按照《事業(yè)單位會計制度》中的規(guī)定一般的核算方式如下：

融資租入設(shè)備時，借：固定資產(chǎn)一融資租人固定資產(chǎn)780000；貸：其他應(yīng)付款600000，銀行存款180000

每期支付租金時，借：事業(yè)支出一設(shè)備購置費(fèi)120000；貸：固定基金120000

同時，借：其他應(yīng)付款120000；貸：銀行存款120000

從這個例子中可以看到一個明顯不合理的地方，就是在固定資產(chǎn)租入時，往往是全部一次性地算進(jìn)了“固定資產(chǎn)”部分的，但是在分期支付租金時，卻只有部分款額出現(xiàn)在“固定基金”上，這就造成了賬目上和資產(chǎn)負(fù)債表上的固定資產(chǎn)和固定資金數(shù)目上存在很大的差額，因而無法平衡兩個科目問的金額。這種核算方式嚴(yán)重影響了事業(yè)單位的融資租入固定資產(chǎn)的發(fā)展。

四、引進(jìn)過渡性凈資產(chǎn)來實現(xiàn)關(guān)系的平衡

應(yīng)該如何來平衡賬目上和資產(chǎn)負(fù)債表上的固定資產(chǎn)和固定資金數(shù)目關(guān)系，進(jìn)而實現(xiàn)核算?這其實需要增加兩個過渡性凈資產(chǎn)類科目――“固定資產(chǎn)基金”和“待核銷固定資產(chǎn)基金”。然后按照公式：

固定資產(chǎn)賬面金額=固定基金賬面金額+待核銷固定資產(chǎn)基金賬面余額。

還以上面出現(xiàn)的例子來說明，

某事業(yè)單位采用融資租入固定資產(chǎn)的方式租入了設(shè)備一臺。在協(xié)議租賃設(shè)備中規(guī)定設(shè)備的價格為600000元，分五期付清。每期租金主要為120000元，其中設(shè)備的運(yùn)費(fèi)、雜費(fèi)等總計180000元，已經(jīng)通過銀行支付。

這個解決方案的具體過程：

(1)租入設(shè)備時，借：固定資產(chǎn)600000貸：其他應(yīng)付款600000這是和前面的計算方式相同的部分，但是這種新的核算方式，還要求同時將全額記入過渡性科目中借：固定資產(chǎn)基金600000貸：待核銷固定資產(chǎn)基金100000

(2)第一年支付第一期租金120000元時，借：事業(yè)支出等120000；貸：固定基金120000；借：其他應(yīng)付款120000；貸：銀行存款120000；同時，根據(jù)公式，需要進(jìn)行記錄的是，沖銷過渡性科目；借：待核銷固定資產(chǎn)基金120000。貸：固定資產(chǎn)基金120000。第一年末，固定資產(chǎn)賬面金額600000=固定基金120000+待核銷固定資產(chǎn)基金480000。

(3)第二年支付第二期租金120000元時，會計處理同第一年(同上)。第二年末，固定資產(chǎn)賬面金額600000=固定基金240000+待核銷固定資產(chǎn)基金360000。

(4)第三年支付第三期租金120000元時，會計處理同第一、二年(同上)。第三年末，固定資產(chǎn)賬面金額600000=固定基金360000+待核銷固定資產(chǎn)基金240000。

(5)第四年、第五年各支付120000元租金時分錄同前三年(同上)。第四年末，固定資產(chǎn)賬面金額600000=固定基金480000+待核銷固定資產(chǎn)基金120000。

篇（3）

根據(jù)我國《事業(yè)單位會計制度》規(guī)定，事業(yè)單位擁有或控制的一項或幾項固定資產(chǎn)，必須要與該事業(yè)單位擁有的該項凈資產(chǎn)，即固定基金一一對應(yīng)，也就是一項固定資產(chǎn)的賬面余額要與該項固定基金賬面余額相對應(yīng)。這樣有利于對事業(yè)單位資產(chǎn)進(jìn)行全面控制和反映，最大限度地保護(hù)國有資產(chǎn)，更好地完成事業(yè)單位以精神產(chǎn)品和各種勞務(wù)形式向社會提供生產(chǎn)性或生活的基本功能。一些事業(yè)單位為了提高其管理和服務(wù)職能，更好地發(fā)揮服務(wù)社會的功能，同時由于自身財力所限，政府預(yù)算和補(bǔ)助經(jīng)費(fèi)不能及時到位，開始采用融資租賃方式購入固定資產(chǎn)，不但解決了融資問題，更切實提高了事業(yè)單位的作為能力，不失為一種新型的擴(kuò)大事業(yè)單位規(guī)模的方式。

但是，按照我國《事業(yè)單位會計制度》規(guī)定融資租入固定資產(chǎn)時，在會計處理上需要借記“固定資產(chǎn)”，貸記“其他應(yīng)付款”。支付租金時，再借記“事業(yè)支出”等支出科目，貸記“固定基金”科目；同時借記“其他應(yīng)付款”科目，貸記“銀行存款”科目。這樣下來，由于固定資產(chǎn)租入時是一次性全額計入“固定資產(chǎn)”賬戶的，而分期支付租金時，“固定基金”賬面上只是一部分款額，最終期末賬面和資產(chǎn)負(fù)債表上面固定資產(chǎn)和固定基金數(shù)額肯定是有差額存在的，不能實現(xiàn)“一項固定資產(chǎn)的賬面余額要與該項固定基金賬面余額相對應(yīng)”這樣一個結(jié)果，不能實現(xiàn)兩個科目金額之間的平衡。為了解決這一問題，筆者結(jié)合教學(xué)和實踐認(rèn)為，應(yīng)該增設(shè)“固定資產(chǎn)基金”和“待核銷固定資產(chǎn)基金”兩個過渡性凈資產(chǎn)類科目，在每一期末賬面和資產(chǎn)負(fù)債表上按照下面的公式實現(xiàn)固定資產(chǎn)的賬面余額與固定基金賬面余額的相對應(yīng)：

固定資產(chǎn)賬面金額=固定基金賬面金額+待核銷固定資產(chǎn)基金賬面余額

這樣來實現(xiàn)兩個科目的動態(tài)平衡，比較圓滿地解決了這一問題。下面舉例說明：

例：某事業(yè)單位采用融資租賃方式從一家資產(chǎn)租賃公司租入一項固定資產(chǎn)，資產(chǎn)賬面原值100 000元，租賃協(xié)議約定分五年等額償清，每年還款20 000元。資產(chǎn)已經(jīng)運(yùn)抵單位并交付使用。

1．第一年租入設(shè)備時

借：固定資產(chǎn)100 000

貸：其他應(yīng)付款100 000

同時，全額記入過渡性科目中

借：固定資產(chǎn)基金100 000

貸：待核銷固定資產(chǎn)基金100 000

2．第一年支付第一期租金20 000元時

借：事業(yè)支出等20 000

貸：固定基金 20 000

借：其他應(yīng)付款 20 000

貸：銀行存款 20 000

同時，沖銷過渡性科目

借：待核銷固定資產(chǎn)基金 20 000

貸：固定資產(chǎn)基金 20 000

第一年末固定資產(chǎn)賬面金額100 000=固定基金20 000+待核銷固定資產(chǎn)基金80 000

3. 第二年支付第二期租金20 000元時，會計處理同第一年（略）

第二年末固定資產(chǎn)賬面金額100 000=固定基金40 000+待核銷固定資產(chǎn)基金60 000

4. 第三年支付第三期租金20 000元時，會計處理同第一、二年（略）

第三年末固定資產(chǎn)賬面金額100 000=固定基金60 000+待核銷固定資產(chǎn)基金40 000

5. 第四年、第五年各支付20 000元租金時分錄同前三年（略）

第四年末固定資產(chǎn)賬面金額100 000=固定基金80 000+待核銷固定資產(chǎn)基金20 000

第五年末固定資產(chǎn)賬面金額100 000=固定基金100 000+待核銷固定資產(chǎn)基金0

由上例可以看出，通過設(shè)置“固定資產(chǎn)基金”和“待核銷固定資產(chǎn)基金”兩個過渡性的凈資產(chǎn)科目，就可以達(dá)到逐期期末固定資產(chǎn)賬面余額和固定基金賬面動態(tài)余額的平衡，從而實現(xiàn)了對事業(yè)單位資產(chǎn)的全面控制和管理。

篇（4）

例1：2002年12月1日甲公司與乙公司簽訂一份租賃合同。租賃合同規(guī)定：租賃的標(biāo)的物為一條A產(chǎn)品生產(chǎn)線；租賃開始日為2003年1月1日；租賃期為從租賃開始日起36個月，即3年；甲公司自2003年1月1日起每半年于月末支付租金300000元；A產(chǎn)品生產(chǎn)線的保險費(fèi)、維護(hù)費(fèi)等費(fèi)用都由承租人甲公司負(fù)擔(dān)，估計每年約20000元；A產(chǎn)品生產(chǎn)線在2003年1月1日的賬面價值為1400000元；租賃合同規(guī)定的半年利率為7%；A產(chǎn)品生產(chǎn)線的估計使用年限為16年，已使用6年，估計期滿時無殘值；租賃期結(jié)束時，甲公司享有優(yōu)惠購買該生產(chǎn)線的選擇權(quán)，購買價為200元，估計該日租賃資產(chǎn)的公允價值為160000元。假設(shè)租入生產(chǎn)線的賬面價值占甲公司資產(chǎn)總額的30%以上，并且不需要安裝。

分析：本例中存在優(yōu)惠購買選擇權(quán)。優(yōu)惠購買價200元，遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于行使選擇權(quán)日租賃資產(chǎn)公允價值160000元（200÷160000=0.125%），所以，2003年1月1日租賃開始日，就可以合理地判斷甲公司將會行使這項選擇權(quán)；此外，最低租賃付款額的現(xiàn)值為1430233.20元，占租賃資產(chǎn)原賬面價值的比例為102.16%（1430233.20÷1400000），高于90%；基于以上分析，可以認(rèn)定這項租賃為融資租賃。

最低租賃付款額為：300000×3+200=1800200（元）

最低租賃付款額的現(xiàn)值為：300000×4.767+200×0.666=1430233.20（元）

（查年金現(xiàn)值表或復(fù)利現(xiàn)值表：N為6，I為7%）

未確認(rèn)融資費(fèi)用為：1800200–1400000=400200（元）

承租人甲公司應(yīng)作如下會計分錄：

1、2003年1月1日租入A產(chǎn)品生產(chǎn)線時：

借：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)1400000

未確認(rèn)融資費(fèi)用400200

貸：長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款1800200

2、2003年6月30日支付第一期融資租賃款時：

借：長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款300000

貸：銀行存款300000

3、2003年12月31日支付第二期融資租賃款時：

借：長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款300000

貸：銀行存款300000

4、2003年年末，按直線法分?jǐn)側(cè)种坏奈创_認(rèn)融資費(fèi)用時：

借：財務(wù)費(fèi)用133400

貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用133400（400200÷3）

（2004年和2005年同期作與2、3、4相同的會計分錄）

5、從2003年起，按估計的尚可使用年限10年平均計提折舊時：

借：制造費(fèi)用140000

貸：累計折舊140000（1400000÷10）

6、租賃期滿，2006年1月1日支付租賃結(jié)束時的購買價200元時：

借：長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款200

貸：銀行存款200

7、該生產(chǎn)線所有權(quán)轉(zhuǎn)歸本公司時：

借：固定資產(chǎn)——生產(chǎn)經(jīng)營用固定資產(chǎn)1400000

貸：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)1400000

如果在租賃開始日，承租人租入資產(chǎn)的原賬面價值小于或等于承租人資產(chǎn)總額的30%，那么，在租賃開始日，承租人應(yīng)按租賃資產(chǎn)的最低租賃付款額，借記“固定資產(chǎn)——融資租賃固定資產(chǎn)”科目，貸記“長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款”科目。

如果承租人融資租入的固定資產(chǎn)在租賃開始日需要經(jīng)過安裝才能投入使用，那么，承租人應(yīng)先通過“在建工程”科目核算，在安裝完畢交付使用時，再由“在建工程”科目轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)”科目。

例2：丙公司以租賃方式租入全新的設(shè)備一臺，根據(jù)協(xié)議確定的租賃價款為800000元，按協(xié)議規(guī)定，該設(shè)備價款分5年于每年年初初支付，其折舊年限為8年，預(yù)計凈殘值為5000元。簽訂合同后在十天內(nèi)丙公司向出租方支付租賃保證金170000元及手續(xù)費(fèi)16000元。租賃期滿時需支付該設(shè)備轉(zhuǎn)讓費(fèi)10000元（估計該日租賃設(shè)備的公允價值為280000元），同時取得該設(shè)備的所有權(quán)。該租賃設(shè)備的價值僅占丙公司總資產(chǎn)的3%.丙公司另以存款支付運(yùn)雜費(fèi)、保險費(fèi)等25000元，發(fā)生安裝調(diào)試費(fèi)15000元。公司采用平均年限法計提折舊。

分析：本例中存在優(yōu)惠購買選擇權(quán)。優(yōu)惠購買價10000元，遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于行使選擇權(quán)日租賃設(shè)備公允價值280000元。所以，租賃開始日就可以合理地判斷丙公司將會行使這項選擇權(quán)?；谝陨戏治?，可以認(rèn)定這項租賃為融資租賃。丙公司的賬務(wù)處理如下：

1、簽訂合同后第十天，開出轉(zhuǎn)賬支票支付租賃保證金及手續(xù)費(fèi)（在10個月內(nèi)攤銷）：

借：其他應(yīng)收款——租賃保證金170000

待攤費(fèi)用——租賃手續(xù)費(fèi)14400

財務(wù)費(fèi)用——手續(xù)費(fèi)1600

貸：銀行存款186000

2、租入需安裝設(shè)備時：

借：在建工程——×設(shè)備安裝工程810000

貸：長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款810000

3、支付運(yùn)雜費(fèi)、保險費(fèi)時：

借：在建工程——×設(shè)備安裝工程25000

貸：銀行存款25000

4、以存款支付安裝調(diào)試費(fèi)時：

借：在建工程——×設(shè)備安裝工程15000

貸：銀行存款15000

5、租賃設(shè)備達(dá)到可使用狀態(tài)時：

借：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)850000

貸：在建工程——×設(shè)備安裝工程850000

6、租賃期間于第一年年初支付融資租賃款時：

借：長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款160000（800000÷5）

貸：銀行存款160000

（第二、三、四年年初作以上同樣分錄）

7、在折舊年限內(nèi)每年應(yīng)計提折舊=（850000–5000）÷8=105625（元）

借：制造費(fèi)用105625

貸：累計折舊105625

8、第五年年初，以原支付租賃保證金抵最后一期租金時：

借：長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款160000

貸：其他應(yīng)收款——租賃保證金160000

9、租賃期滿以原支付租賃保證金抵設(shè)備轉(zhuǎn)讓費(fèi)時：

借：長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款10000

貸：其他應(yīng)收款——租賃保證金10000

10、該設(shè)備所有權(quán)轉(zhuǎn)讓轉(zhuǎn)歸本公司時：

篇（5）

在租賃期開始日，承租人應(yīng)將租賃期開始日租賃資產(chǎn)公允價值與最低租賃付款額的現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)的入賬價值，借記“固定資產(chǎn)-融資租入固定資產(chǎn)”科目，將最低租賃付款額作為長期應(yīng)付款的入賬價值，貸記“長期應(yīng)付款-應(yīng)付融資租賃款”科目，并將兩者的差額作為未確認(rèn)融資費(fèi)用，借記“未確認(rèn)融資費(fèi)用”科目。如果融資租入的固定資產(chǎn)在租賃開始日需要經(jīng)過安裝才能投入使用，那么，應(yīng)先通過“在建工程”科目核算，在安裝完畢交付使用時，再由"在建工程"科目轉(zhuǎn)入"固定資產(chǎn)-融資租入固定資產(chǎn)"科目。

在計算最低租賃付款額的現(xiàn)值時，如果知悉出租人的租賃內(nèi)含利率，應(yīng)當(dāng)采用出租人的租賃內(nèi)含利率作為折現(xiàn)率；否則，應(yīng)當(dāng)采用租賃合同規(guī)定的利率作為折現(xiàn)率。如果出租人的租賃內(nèi)含利率和租賃合同規(guī)定的利率均無法知悉，應(yīng)當(dāng)采用同期銀行貸款利率作為折現(xiàn)率。

例1.某運(yùn)輸公司于2008年1月1日與偉豐租賃公司簽訂了一份租賃合同。租賃合同規(guī)定：租賃標(biāo)的物為50臺貨運(yùn)汽車，租賃開始日為2008年1月1日，租賃期為4年，某運(yùn)輸公司從租賃開始日起每年年初支付租賃金250萬元，租賃合同規(guī)定的年利率為10%；50臺貨運(yùn)汽車在2008年1月1日的公允價值為850萬元，租賃期滿后50臺貨運(yùn)汽車，其所有權(quán)轉(zhuǎn)移給該運(yùn)輸公司。要求，根據(jù)有關(guān)資料計算租賃貨運(yùn)汽車的入賬價值和未確認(rèn)融資費(fèi)用，并編制相關(guān)會計分錄。

（1）計算：最低租賃付款額=250×4=1000（萬元）最低租賃付款額的現(xiàn)值=250+250×2.4869=871.72（萬元）租入資產(chǎn)入賬價值=850（萬元）（850<871.72）

（2）會計分錄：

借：固定資產(chǎn)-- -融資租入固定資產(chǎn) 8500000

未確認(rèn)融資費(fèi)用 1500000

貸：長期應(yīng)付款-- -應(yīng)付融資租賃款 10000000

初始直接費(fèi)用和履約成本的核算

初始直接費(fèi)用，是指承租人在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發(fā)生的，可直接歸屬于租賃項目的初始直接費(fèi)用，如印花稅、傭金、律師費(fèi)、差旅費(fèi)等，應(yīng)當(dāng)計入租賃資產(chǎn)價值。發(fā)生初始直接費(fèi)用時，借記“固定資產(chǎn)-融資租入固定資產(chǎn)”等科目，貸記“銀行存款”等科目。

履約成本，是指在租賃期內(nèi)為租賃資產(chǎn)支付的各種成本，如技術(shù)咨詢和服務(wù)費(fèi)、人員培訓(xùn)費(fèi)、維修費(fèi)、保險費(fèi)等。履約成本在實際工作中名目較多，應(yīng)根據(jù)具體內(nèi)容分別進(jìn)行核算。發(fā)生屬于融資租入固定資產(chǎn)的技術(shù)咨詢和服務(wù)費(fèi)、人員培訓(xùn)費(fèi)、維修費(fèi)、保險費(fèi)等應(yīng)予以遞延，分期攤?cè)敫髌谫M(fèi)用或計入當(dāng)期費(fèi)用，借記“長期待攤費(fèi)用”、“預(yù)提費(fèi)用”、“生產(chǎn)成本”、“制造費(fèi)用”、“管理費(fèi)用”等科目，貸記“銀行存款”等科目。

例2.擬用例1資料，如果某運(yùn)輸公司于2008年1月1日與偉豐租賃公司簽訂租賃合同時，以銀行存款支付印花稅4.8萬元，傭金2萬元；1月20日以銀行存款支付人員培訓(xùn)費(fèi)3萬元，計入當(dāng)期管理費(fèi)用。要求，根據(jù)有關(guān)資料計算租賃貨運(yùn)汽車的入賬價值和未確認(rèn)融資費(fèi)用，并編制相關(guān)會計分錄。

（1）支付印花稅、傭金時：

借：固定資產(chǎn)-- -融資租入固定資產(chǎn) 68000

貸：銀行存款 68000

篇（6）

一、融資租賃概念

融資租賃是指實質(zhì)上轉(zhuǎn)移了與資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部風(fēng)險和報酬的租賃。其所有權(quán)最終可能轉(zhuǎn)移，也可能不轉(zhuǎn)移。依據(jù)實質(zhì)重于形式的原則，承租企業(yè)應(yīng)當(dāng)把融資租入的固定資產(chǎn)進(jìn)行賬內(nèi)核算，予以資本化，確認(rèn)為企業(yè)的固定資產(chǎn)，并且專設(shè)“融資租入固定資產(chǎn)”明細(xì)科目進(jìn)行核算。

融資租賃通常是由于承租企業(yè)長期需要一臺機(jī)器設(shè)備，但苦于沒有足夠的資金去購買設(shè)備，為此承租企業(yè)就與專門從事租賃業(yè)務(wù)的公司簽訂一份協(xié)議，租賃公司按照承租企業(yè)指定的廠家指定的設(shè)備，將設(shè)備購買回來，然后再按照有關(guān)協(xié)議的規(guī)定出租給承租企業(yè)，承租企業(yè)以支付租金的形式取得該項設(shè)備的使用權(quán)，以滿足日常生產(chǎn)經(jīng)營活動的需要，詳情如下圖所示。

二、特點(diǎn)：

第一，租賃期較長：一般占到租賃資產(chǎn)使用壽命的3/4及以上。

第二，租賃費(fèi)用較大：包括設(shè)備買價、購買設(shè)備墊付資金的利息和租賃公司的目標(biāo)利潤。

第三，視同自有固定資產(chǎn)計提折舊：

對于融資租入的固定資產(chǎn)不僅需要賬內(nèi)核算，確認(rèn)為承租企業(yè)的固定資產(chǎn)，而且還要采用與自有固定資產(chǎn)一致的折舊方法計提折舊。

第四，租賃期滿時，承租人可以選擇（1）退租。（2）續(xù)租。（3）購租。

第五，在購租方式下融資租賃實際上就是變相的分期付款購買機(jī)器設(shè)備的融資行為。

三、判斷標(biāo)準(zhǔn)

對于租入資產(chǎn)只要能滿足以下標(biāo)準(zhǔn)之一者，即可將其認(rèn)定為融資租賃。

一是“所有權(quán)”標(biāo)準(zhǔn)

此標(biāo)準(zhǔn)是指在租賃開始日，就能合理地確定或者在合同中已經(jīng)約定租賃期滿時該項租賃資產(chǎn)的所有權(quán)將轉(zhuǎn)移給承租企業(yè)，則該項租賃應(yīng)認(rèn)定為融資租賃。

二是“選擇權(quán)”標(biāo)準(zhǔn)

這一標(biāo)準(zhǔn)是指承租人在租賃期滿時，有購買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán)，并且在租賃開始日就能合理地確定承租人將會行使這一選擇權(quán)，則該項租賃應(yīng)確認(rèn)為融資租賃。（承租人會不會行使這一選擇權(quán)，主要看其名義購買價是否遠(yuǎn)低于租賃期滿時該項租賃資產(chǎn)的公允價值）。

三是“時間”標(biāo)準(zhǔn)

如果此租賃資產(chǎn)是為承租人特制、特購的，并具有“唯一加專用“的特點(diǎn)，如果不做較大的改造制作，其他企業(yè)將無法使用時，應(yīng)將其認(rèn)定為融資租賃。

四、賬務(wù)處理程序

第一環(huán)節(jié)：租賃前期

第二環(huán)節(jié)：租賃當(dāng)時（即租賃期開始日）

租賃資產(chǎn)運(yùn)抵承租企業(yè)的日期為租賃期開始日，租賃期開始日，承租企業(yè)應(yīng)按以下順序做好六項工作。其主要任務(wù)是確定融資租入固定資產(chǎn)的入賬價值。

（1）尋找：在考題中尋找租賃期開始日租賃資產(chǎn)的公允價值。

（2）計算：計算最低租賃付款額的現(xiàn)值。

①最低租賃付款額＝各期租金之和＋承租人擔(dān)保余值（或名義購買價）

另外，資產(chǎn)余值是指租賃開始日所估計的該項租賃資產(chǎn)租賃期滿時的公允價值；而擔(dān)保余值，就承擔(dān)人來講，是指承租人或與其有關(guān)的第三方（承租人的母公司、子公司、聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)、主要原材料供應(yīng)商、主要商品承銷方以及租賃資產(chǎn)的出售方）所擔(dān)保的資產(chǎn)余值；擔(dān)保余值就出租人來講，是指在承擔(dān)人擔(dān)保余值的基礎(chǔ)上再加上獨(dú)立于承租人和出租人以外且在財務(wù)上有能力提供擔(dān)保的第三方（即擔(dān)保公司）所擔(dān)保的資產(chǎn)余值。而未擔(dān)保余值是指無人擔(dān)保的余值，即資產(chǎn)余值扣除就出租人而言的擔(dān)保余值后的余值。在退租方式下，考題中會有擔(dān)保余值，不會有名義購買價；在購租方式下，考題中會有名義購買價，不會有擔(dān)保余值。提供擔(dān)保余值的目的有二：①促使承租人合理使用租賃資產(chǎn)；②減少出租人的風(fēng)險損失。如：資產(chǎn)余值為10 000元，承租人擔(dān)保其中的4 000元。擔(dān)保公司擔(dān)保1 500元，則就承租人而言的擔(dān)保余值為4 000元，就出租人而言的擔(dān)保余值為5 500元（4 000

+1 500），未擔(dān)保余值為4 500元（10 000－5 500）

（3）選擇：選擇計算最低租賃付款額的貼現(xiàn)率（i）

如果考題中有租賃內(nèi)含利率，以租賃內(nèi)含利率為貼現(xiàn)率；如果考題中無租賃內(nèi)含利率，而有合同規(guī)定的利率，則以合同規(guī)定的利率為貼現(xiàn)率，如果考題中只有同期銀行貸款利率，則以同期銀行貸款利率為貼現(xiàn)利率 ，其選擇順序應(yīng)當(dāng)是：租賃內(nèi)含利率合同規(guī)定利率同期銀行貸款利率。

（4）比較：比較租賃期開始日租賃資產(chǎn)的公允價值與最低租賃付款額的現(xiàn)值。

（5）確定：采用孰低的原則確定融資租入固定資產(chǎn)的入賬價值。

①當(dāng)租賃資產(chǎn)公允價值＜最低租賃付款額的現(xiàn)值時，則應(yīng)以租賃資產(chǎn)的公允價值作為租入固定資產(chǎn)的入賬價值。

②當(dāng)租賃資產(chǎn)公允價值＞最低租賃付款額的現(xiàn)值時，則應(yīng)以最低租賃付款額的現(xiàn)值作為租入固定資產(chǎn)的入賬價值。

（6）分錄：

借：固定資產(chǎn)――融資租入固定資產(chǎn)（現(xiàn)值即本金）

未確認(rèn)的融資費(fèi)用（差額即利息）

貸：長期應(yīng)付款（最低租賃付款額即終值或本利和）

租賃期間

未確認(rèn)融資費(fèi)用（雙方差額，即利息）

第三環(huán)節(jié)：租賃期間

（一）分?jǐn)偽创_認(rèn)的融資費(fèi)用

1．租金構(gòu)成

2．分?jǐn)偡椒ǎ▽嶋H利率法）

3．確定分?jǐn)偮?/p>

①如果融資租入固定資產(chǎn)的入賬價值為最低租賃付款額的現(xiàn)值，且以租賃內(nèi)含利率計算該現(xiàn)值時，則應(yīng)以租賃內(nèi)含利率作為其分?jǐn)偮省?/p>

②如果融資租入固定資產(chǎn)的入賬價值為最低租賃付款的現(xiàn)值，且以合同規(guī)定的利率計算該現(xiàn)值時，則應(yīng)以合同規(guī)定的利率作為其分?jǐn)偮省?/p>

③如果融資租入固定資產(chǎn)的入賬價值為最低租賃付款額的現(xiàn)值，且以同期銀行貸款利率計算該現(xiàn)值時，則應(yīng)以同期銀行貸款利率作為其分?jǐn)偮省?/p>

④如果融資租入固定資產(chǎn)的入賬價值為租賃資產(chǎn)的公允價值，應(yīng)當(dāng)重新計算其分?jǐn)偮?，該分?jǐn)偮适鞘棺畹妥赓U付款額的現(xiàn)值等于租賃資產(chǎn)公允價值時的折現(xiàn)率。

4．計算分?jǐn)傤~

①當(dāng)期應(yīng)分?jǐn)偟奈创_認(rèn)融資費(fèi)用＝當(dāng)期期初應(yīng)付本金余額×分?jǐn)偮?/p>

②當(dāng)期應(yīng)付本金減少額＝當(dāng)期支付的租金－當(dāng)其應(yīng)分?jǐn)偟奈创_認(rèn)融資費(fèi)用

③當(dāng)期期末應(yīng)付本金余額＝當(dāng)期期初應(yīng)付本金余額－當(dāng)期應(yīng)付本金減少額

切記：“第一期期初應(yīng)付本金余額為最低租賃付款額的現(xiàn)值或租賃開始日租賃資產(chǎn)的公允價值，即兩者之間較小者；另外本期末應(yīng)付本金余額，就是下期期初的應(yīng)付本金余額。

5．編制會計分錄：

借：財務(wù)費(fèi)用

貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用

（二）支付租金

借：長期應(yīng)付款――應(yīng)付融資租賃款

貸：銀行存款

（三）計提折舊

1．確定折舊方法

應(yīng)按考題要求的方法來計算折舊，常用的方法有①直線法；②雙倍余額遞減法；③年數(shù)總和法；④工作量折舊法。

2．確定折舊年限

①如果在租賃開始日就能合理確定租賃期滿時承租企業(yè)將會取得該項租賃資產(chǎn)的所有權(quán)，應(yīng)當(dāng)以租賃資產(chǎn)的尚可使用年限作為計提折舊的年限。

②如果在租賃開始日無法合理確定租賃期滿時能否取得租賃資產(chǎn)的所有權(quán)，應(yīng)當(dāng)在租賃期與租賃資產(chǎn)尚可使用年限兩者中較短的期間內(nèi)計提折舊。

3．考慮擔(dān)保余值

如果考題中有被承租人擔(dān)保的資產(chǎn)余值，在計算折舊時應(yīng)從原始價值中予以扣除，擔(dān)保余值實際上就是被擔(dān)保了的凈殘值。

4．編制會計分錄：

借：制造費(fèi)用（生產(chǎn)車間機(jī)器設(shè)備）

貸：累計折舊

第四環(huán)節(jié)：租賃期滿

（一）退租

1．有擔(dān)保余值時：

借；長期應(yīng)付款――應(yīng)付融資租賃款（承租人擔(dān)保余值）

累計折舊

貸；固定資產(chǎn)――融資租入固定資產(chǎn)

2．無擔(dān)保余值時：

借：累計折舊

貸：固定資產(chǎn)――融資租入固定資產(chǎn)

（二）購租

1．付款（支付名義購買價）

借：長期應(yīng)付款――應(yīng)付融資租賃款（名義購買價）

貸：銀行存款

2．轉(zhuǎn)賬（取得設(shè)備所有權(quán)）

借：固定資產(chǎn)――生產(chǎn)用固定資產(chǎn)

貸：固定資產(chǎn)――融資租入固定資產(chǎn)

（三）續(xù)租

視同該租賃一直存在進(jìn)行會計處理，續(xù)租完再分別按退租和購租的處理辦法進(jìn)行會計處理。

五、經(jīng)典題例

A公司于2006年12月10日與B租賃公司簽訂了一份設(shè)備租賃合同，合同主要條款如下：

（1）租賃標(biāo)的物：甲生產(chǎn)設(shè)備

（2）起租日：2006年12月31日

（3）租賃期：2006年12月31日至2008年12月31日

（4）租金支付方式：2007年和2008年每年末支付租金

1 000萬元。

（5）租賃期滿時，甲生產(chǎn)設(shè)備的估計余值為200萬元，其中A公司擔(dān)保的余值為100萬元，未擔(dān)保余值100萬元。

（6）甲生產(chǎn)設(shè)備為全新設(shè)備，2006年12月31日的公允價值為1 922.40萬元，預(yù)計使用年限為3年，。

（7）租賃年內(nèi)含利率為6%。

（8）2008年12月31日，A公司將甲生產(chǎn)設(shè)備歸還給B租賃公司。

（9）甲生產(chǎn)設(shè)備于2006年12月31日運(yùn)抵A公司，當(dāng)日投入使用，A公司的固定資產(chǎn)均采用直線法計提折舊，與租賃有關(guān)的未確認(rèn)融資費(fèi)用采用實際利率法攤銷，未確認(rèn)融資費(fèi)用在相關(guān)資產(chǎn)的折舊期限年限內(nèi)分?jǐn)偂?/p>

要求：

①判斷租賃類型，并說明理由。

篇（7）

中圖分類號：F234　文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A　文章編號：1004-4914(2011)05-142-01

醫(yī)院融資租人醫(yī)療設(shè)備是最近幾年發(fā)展起來的醫(yī)院籌資方式之一，對各醫(yī)院來說屬于新生事物，又由于各級各類醫(yī)院會計人員水平參差不齊，所以在會計處理方法上也是五花八門，眾說紛紜，致使各醫(yī)院賬目混亂不清?；诖?，筆者下面就承租人對融資租賃醫(yī)療設(shè)備的會計核算進(jìn)行詳述。

承租人對融資租賃醫(yī)療設(shè)備的會計核算，主要包括融資租賃醫(yī)療設(shè)備的入賬價值、初始直接費(fèi)用、履約成本、融資租賃醫(yī)療設(shè)備折舊及租賃醫(yī)療設(shè)備期滿的核算。

一、融資租賃醫(yī)療設(shè)備入賬價值的核算

企業(yè)會計制度規(guī)定，如果租賃資產(chǎn)占承租人資產(chǎn)總額的比例小于30％(含30％)，承租人在租賃開始日可按最低租賃付款額記錄租入資產(chǎn)和長期應(yīng)付款。在1999年1月1日執(zhí)行的《醫(yī)院會計制度》規(guī)定醫(yī)院租入的固定資產(chǎn)，按其租賃形式不同，分為租賃和融資租賃兩種。租賃不能作為固定資產(chǎn)入賬。融資租賃形式，一是期限長，二是租賃費(fèi)中一般還包括固定資產(chǎn)的部分價格或借款利息。實質(zhì)上，融資租賃是一種變相的分期付款購置固定資產(chǎn)形式。醫(yī)院發(fā)生融資租入固定資產(chǎn)業(yè)務(wù)時，應(yīng)在固定資產(chǎn)科目下，設(shè)置“融資租入固定資產(chǎn)”明細(xì)科目，貸記“長期應(yīng)付款”。

例1：某三甲醫(yī)院于2002年12月1日與大豐租賃公司簽訂了一份核磁共振租賃合同。租賃合同規(guī)定：租賃標(biāo)的物為開放式永磁體磁共振成像系統(tǒng)，租賃設(shè)備價款500萬元，運(yùn)雜費(fèi)10000元，安裝調(diào)試費(fèi)20000元，租賃開始日為2002年12月1日，租賃期為5年，醫(yī)院每年年初支付租賃金100萬元，租賃期滿后設(shè)備歸醫(yī)院所有。安裝時期：

借：在建工程―融資設(shè)備安裝5030000

貸：長期應(yīng)付款5030000

交付使用分錄為：

借：固定資產(chǎn)―融資租人固定資產(chǎn)5030000

貸：在建工程―融資設(shè)備安裝5030000

二、初始直接費(fèi)用的會計處理

初始直接費(fèi)用是指在租賃談判和簽訂租賃合同過程中承租人發(fā)生的、可直接歸屬于租賃項目的費(fèi)用，通常有印花稅、傭金、律師費(fèi)、差旅費(fèi)、談判費(fèi)等。承租人發(fā)生的初始直接費(fèi)用，應(yīng)在實際發(fā)生時確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)。其會計處理為：借記“管理費(fèi)用”等科目，貸記“銀行存款”、“現(xiàn)金”等科目。

三、履約成本的會計處理

履約成本名目較多，承租人在實際工作中可根據(jù)其內(nèi)容分別進(jìn)行處理。例如，對于固定資產(chǎn)的修理費(fèi)用、保險費(fèi)等，直接計入當(dāng)期費(fèi)用，借記“制造費(fèi)用”、“管理費(fèi)用”等科目，貸記“銀行存款”等科目。

例2：擬用例1資料，如果醫(yī)院與大豐租賃公司簽訂合同時支付印花稅及傭金4.8萬元，1月20日以銀行存款支付人員培訓(xùn)費(fèi)3萬元，計入當(dāng)期費(fèi)用。

(1)支付印花稅及傭金

借：管理費(fèi)用48000

貸：銀行存款48000

(2)支付人員培訓(xùn)費(fèi)時

借：管理費(fèi)用―培訓(xùn)費(fèi)30000

貸：銀行存款30000

四、租賃資產(chǎn)折舊的計提

計提租賃資產(chǎn)折舊時，承租人應(yīng)采用與自有應(yīng)折舊資產(chǎn)相一致的折舊政策，應(yīng)根據(jù)租賃合同的規(guī)定來確定租賃資產(chǎn)的折舊期間。如果能合理確定租賃期屆滿時承租人將會取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)，應(yīng)以租賃開始日租賃資產(chǎn)的尚可使用年限作為折舊期間；如果無法合理確定租賃期滿時承租人能夠取得租賃資產(chǎn)的所有權(quán)，則應(yīng)以租賃期與租賃資產(chǎn)尚可使用年限兩者中較短者為折舊期間。

例3：擬用例1資料，該醫(yī)院固定資產(chǎn)計提折舊采用直線法，租賃磁共振設(shè)備為全新，可使用6年，該設(shè)備凈殘值率為5％。折舊期60個月，每月應(yīng)提折舊額：5030000X(1-5％)／60=79641分錄為：

借：管理費(fèi)用―提取修購基金79641

貸：專用基金―修購基金79641

五、或有租金的會計處理

由于或有租金的金額不固定，無法采用系統(tǒng)合理的方法對其進(jìn)行分?jǐn)?，因此，或有租金?yīng)在實際發(fā)生時確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用。借記“管理費(fèi)用”等科目，貸記“銀行存款”等科目。

六、支付租金的會計處理

例4：2003年初磁共振設(shè)備按協(xié)議約定的時間和價款支付租金100萬元。財會部門根據(jù)有關(guān)憑證填制記賬憑單。作會計分錄如下：

借：長期應(yīng)付款1000000

貸：銀行存款1000(200

同時，借：專用基金―修購基金1000000

貸：固定基金1000000

固定資產(chǎn)與固定基金在一般情況下，應(yīng)當(dāng)相等平衡。在發(fā)生有融資租人固定資產(chǎn)，并且租賃費(fèi)尚未支付完畢時則不相等平衡，待租金支付完畢后固定資產(chǎn)與固定基金余額一致。

融資租入固定資產(chǎn)租賃期滿，租金已按期付完，所有權(quán)即轉(zhuǎn)歸醫(yī)院所有，此時“固定資產(chǎn)―融資租入固定資產(chǎn)”應(yīng)予結(jié)轉(zhuǎn)。

例5：2007年12月1日租賃期滿，租金已按期付完，磁共振歸醫(yī)院所有。財會部門根據(jù)有關(guān)憑證，填制記賬憑單，作會計分錄如下：

借：固定資產(chǎn)―專用設(shè)備5030000

貸：固定資產(chǎn)―融資租入固定資產(chǎn)5030000

此時，固定資產(chǎn)科目余額與固定基金科目余額相同。

按期支付租金的形式對醫(yī)院來講風(fēng)險很大，在實際中很多單位按“收入分成”來抵租金，這樣醫(yī)院風(fēng)險相對較小。按設(shè)備實現(xiàn)總收入的一定比例作為臨床科室費(fèi)用支出，剩余收益按協(xié)商好的比例分配，此時分配給出租方的收益即為或有租金，或有租金支付時賬務(wù)處理方法同融資租賃租金的處理方法，即借記“長期應(yīng)付款”，貸記“銀行存款”等。

篇（8）

《企業(yè)會計準(zhǔn)則第4號――固定資產(chǎn)》第十三條規(guī)定：確定固定資產(chǎn)成本時，應(yīng)當(dāng)考慮預(yù)計棄置費(fèi)用因素?！镀髽I(yè)會計準(zhǔn)則第4號――固定資產(chǎn)》應(yīng)用指南指出：棄置費(fèi)用通常是指根據(jù)國家法律和行政法規(guī)、國際公約等規(guī)定，企業(yè)承擔(dān)的環(huán)境保護(hù)和生態(tài)恢復(fù)義務(wù)所確定的支出，如核電站核設(shè)施等的棄置和恢復(fù)環(huán)境義務(wù)等。企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第13號――或有事項》的規(guī)定，按照現(xiàn)值計算確定應(yīng)計入固定資產(chǎn)成本的金額和相應(yīng)的預(yù)計負(fù)債。油氣資產(chǎn)的棄置費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第27號――石油天然氣開采》及其應(yīng)用指南的規(guī)定處理。在使用壽命內(nèi)，按照預(yù)計負(fù)債的攤余成本和實際利率計算確定的利息費(fèi)用，在發(fā)生時計入財務(wù)費(fèi)用。

例1：甲公司主要從事化工產(chǎn)品的生產(chǎn)和銷售。2007年12月31日，甲公司一套化工產(chǎn)品生產(chǎn)線達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)并投入使用，預(yù)計使用壽命為15年。根據(jù)有關(guān)法律，甲公司在該生產(chǎn)線使用壽命屆滿時應(yīng)對環(huán)境進(jìn)行復(fù)原，預(yù)計將發(fā)生棄置費(fèi)用2 000 000元。甲公司采用的折現(xiàn)率為10％。

甲公司與棄置費(fèi)用有關(guān)的賬務(wù)處理如下：

（1）2007年12月31日，按棄置費(fèi)用的現(xiàn)值計入固定資產(chǎn)原價

查表得：復(fù)利現(xiàn)值系數(shù)為0.2394

則：計入固定資產(chǎn)原價的棄置費(fèi)用=2 000 000×0.2394

=478 800（元）

借：固定資產(chǎn)478 800

貸：預(yù)計負(fù)債478 800

（3）2008年利息費(fèi)用的會計處理

借：財務(wù)費(fèi)用 47 880

貸：預(yù)計負(fù)債 47 880

以后年度利息費(fèi)用的會計處理略。

（4）2022年對環(huán)境進(jìn)行復(fù)原時的會計處理

借：預(yù)計負(fù)債 2 000 000

貸：銀行存款 2 000 000

二、延期支付購入固定資產(chǎn)

新準(zhǔn)則規(guī)定：外購固定資產(chǎn)的價款超過正常信用條件延期支付，實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，固定資產(chǎn)的成本以購買價款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。實際支付的價款與購買價款的現(xiàn)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)在信用期間內(nèi)采用實際利率法進(jìn)行攤銷，攤銷金額除滿足借款費(fèi)用資本化條件應(yīng)當(dāng)計入固定資產(chǎn)成本外，均應(yīng)當(dāng)在信用期間內(nèi)確認(rèn)為財務(wù)費(fèi)用，計入當(dāng)期損益。

例2：2007年1月1日，甲公司與乙公司簽訂一項購貨合同，從乙公司購入一臺不需要安裝的大型機(jī)器設(shè)備，收到的增值稅專用發(fā)票上注明的設(shè)備價款為9 000 000元，增值稅稅額為1 530 000元。合同約定：甲公司于2007～2011年5年內(nèi)，每年的12月31日支付2 106 000元。假定折現(xiàn)率為10%，年金現(xiàn)值系數(shù)為3.7908。

（1）2007年1月1日，購入固定資產(chǎn)成本=2 106 000×3.7908

=7 983 424.8（元）

借：固定資產(chǎn)7 983 424.8

未確認(rèn)融資費(fèi)用 2 546 575.2

貸：長期應(yīng)付款 10 530 000

（2）未確認(rèn)融資費(fèi)用分?jǐn)偙?/p>

（3）2008年12月31日有關(guān)會計處理

借：財務(wù)費(fèi)用798 342.48

貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用798 342.48

借：長期應(yīng)付款2 106 000

貸：銀行存款2 106 000

以后年度未確認(rèn)融資費(fèi)用分?jǐn)偧皶嬏幚砺浴?/p>

三、融資租入固定資產(chǎn)

新準(zhǔn)則規(guī)定：在租賃開始日將租賃開始日租入固定資產(chǎn)公允價值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者作為租入固定資產(chǎn)入賬價值；將最低租賃付款額作為長期應(yīng)付款的入賬價值，其差額作為未確認(rèn)融資費(fèi)用?！镀髽I(yè)會計準(zhǔn)則第21號――租賃》第十五條規(guī)定：未確認(rèn)融資費(fèi)用應(yīng)當(dāng)在租賃期內(nèi)各個期間采用實際利率法進(jìn)行分?jǐn)?。其實際利率為以出租人的租賃內(nèi)含利率為折現(xiàn)率將最低租賃付款額折現(xiàn)、且以該現(xiàn)值作為租入資產(chǎn)入賬價值的，應(yīng)當(dāng)將租賃內(nèi)含利率作為未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偮剩灰院贤?guī)定利率為折現(xiàn)率將最低租賃付款額折現(xiàn)、且以該現(xiàn)值作為租入資產(chǎn)入賬價值的，應(yīng)當(dāng)將合同規(guī)定利率作為未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偮?；以銀行同期貸款利率為折現(xiàn)率將最低租賃付款額折現(xiàn)、且以該現(xiàn)值作為租入資產(chǎn)入賬價值的，應(yīng)當(dāng)將銀行同期貸款利率作為未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偮?；以租賃資產(chǎn)公允價值作為入賬價值的，應(yīng)當(dāng)重新計算分?jǐn)偮省Ｔ摲謹(jǐn)偮适鞘棺畹妥赓U付款額的現(xiàn)值與租賃資產(chǎn)公允價值相等的折現(xiàn)率。

例3：2006年12月1日，甲公司與乙租賃公司簽訂了一份礦泉水生產(chǎn)線融資租賃合同。租賃合同規(guī)定：租賃期開始日為2007年1月1日：租賃期為3年，每年年末支付租金2 000 000元；租賃期屆滿，礦泉水生產(chǎn)線的估計殘余價值為400 000元。其中甲公司擔(dān)保余值為300 000元，未擔(dān)保余值為100 000元。該礦泉水生產(chǎn)線于2006年12月31日運(yùn)抵甲公司，當(dāng)日投入使用；甲公司采用年限平均法計提固定折舊，于每年年末一次確認(rèn)融資費(fèi)用并計提折舊。假定該礦泉水生產(chǎn)線為全新生產(chǎn)線，租賃開始日的公允價值為6 000 000元；租賃內(nèi)含利率為6％。2009年12月31日，甲公司將該礦泉水生產(chǎn)線歸還給乙租賃公司。查表得：年金現(xiàn)值系數(shù)為2.6730；復(fù)利現(xiàn)值系數(shù)為0.8396。

甲公司的賬務(wù)處理如下：

（1）2006年12月31日，租入固定資產(chǎn)

最低租賃付款額=2 000 000×3+300 000=6 300 000（元）

最低租賃付款額現(xiàn)值=2 000 000×2.6730+300 000×0.8396=5 597 880（元）

原融資租賃資產(chǎn)公允價值=6 000 000（元）

未確認(rèn)融資費(fèi)用=6 300 000-5 597 880=702 120（元）

借：固定資產(chǎn)――融資租入固定資產(chǎn) 5 597 880

未確認(rèn)融資費(fèi)用702 120

貸：長期應(yīng)付款6 300 000

（2）2007年12月31日分?jǐn)側(cè)谫Y費(fèi)用表

（3）2007年未確認(rèn)融資費(fèi)用分?jǐn)偧爸Ц蹲饨鸬臅嬏幚?/p>

借：財務(wù)費(fèi)用335 872.80

貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用 335 872.80

借：長期應(yīng)付款 2 000 000

貸：銀行存款2 000 000

（4）每年計提折舊時的會計處理

借：制造費(fèi)用 2 000 000

貸：累計折舊2 000 000

以后年度未確認(rèn)融資費(fèi)用分?jǐn)偂⒅Ц蹲饨鸺罢叟f會計處理略。

（5）租賃期滿歸還租賃資產(chǎn)

篇（9）

一、固定資產(chǎn)賒購與融資租賃會計處理比較的必要性

固定資產(chǎn)賒購，是指與固定資產(chǎn)出售方簽訂購買合同，從合同履行之日起取得固定資產(chǎn)實質(zhì)上的所有權(quán)，但款項在以后各期分期支付。融資租賃，是指與出租方簽訂租賃合同，租入方取得固定資產(chǎn)的使用權(quán)，但未取得實質(zhì)上的所有權(quán)，在租賃期內(nèi)每期支付一定的租金。

從付款期限角度來看，賒購的付款期限往往低于固定資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)壽命期限，可以分為付款期限在一年(含一年)以下的賒購、一年以上三年以下的賒購與三年以上的長期的賒購；而融資租賃的租賃期限往往和固定資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)壽命相當(dāng)，一般都在三年以上，它實質(zhì)上是承租人長期占用出租人的資金的一種籌資方式，因而期限都比較長。

固定資產(chǎn)投資是企業(yè)擴(kuò)大再生產(chǎn)的主要途徑，而固定資產(chǎn)賒購與融資租賃又是企業(yè)取得固定資產(chǎn)的兩種重要形式。它們的會計處理在一定程度上存在著相似之處，但又有差異。只有對二者的會計處理進(jìn)行比較，正確區(qū)分其差異以及它們對企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營業(yè)績的不同影響，才能便于企業(yè)管理者進(jìn)行恰當(dāng)管理，作出對企業(yè)有利的決策。

二、二者的會計科目設(shè)置差異及原因分析

固定資產(chǎn)賒購與融資租賃的不同之處首先就體現(xiàn)在了對它們二者進(jìn)行會計確認(rèn)時所計入的會計科目的不同。

付款期限在一年以下的賒購，購買方應(yīng)向出售方交付的款項屬于企業(yè)的流動負(fù)債，因此，它應(yīng)當(dāng)在流動負(fù)債類會計科目中確認(rèn)。其中，“應(yīng)付賬款”科目看似是一個不錯的選擇，但是由于該科目涉及的現(xiàn)金流出在現(xiàn)金流量表中一般被列入了經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量項目，而購置固定資產(chǎn)顯然是一項投資活動，因此，將該項應(yīng)付款項計入“其他應(yīng)付款”科目更為妥當(dāng)。即當(dāng)該項業(yè)務(wù)發(fā)生時，賒購方的會計處理為：按所取得的增值稅專用發(fā)票列明的設(shè)備價款及增值稅，分別借記“固定資產(chǎn)”和“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）”科目，按應(yīng)支付的設(shè)備價稅款合計，貸記“其他應(yīng)付款”科目。

對于付款期限在三年以上的固定資產(chǎn)賒購，根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第4號――固定資產(chǎn)》第八條規(guī)定“購買固定資產(chǎn)的價款超過正常信用條件延期支付，實際上具有融資租賃性質(zhì)的，固定資產(chǎn)的成本以購買價款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。實際支付的價款與購買價款的現(xiàn)值之間的差額，除按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第17號――借款費(fèi)用》應(yīng)予以資本化的以外，應(yīng)當(dāng)在信用期內(nèi)計入當(dāng)期損益”，即對于通過三年以上分期付款取得的固定資產(chǎn)來說，雖然簽訂的是購買合同而非租賃合同，但會計處理上與融資租賃的會計處理類似，當(dāng)然也存在一些差別。企業(yè)賒購一項無需安裝即投入使用的設(shè)備，有關(guān)的會計處理為：賒購設(shè)備投入使用時，按各期付款額的現(xiàn)值之和，借記“固定資產(chǎn)”科目，按增值稅專用發(fā)票所列明的增值稅，借記“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）”科目，按設(shè)備總價款與各期付款額的現(xiàn)值之和的差額，借記“未確認(rèn)融資費(fèi)用”科目；按應(yīng)付的設(shè)備總價款，貸記“長期應(yīng)付款”科目，按即期支付的增值稅，貸記“銀行存款”科目；以后每期末，部分支付設(shè)備價款時，借記“長期應(yīng)付款”科目，貸記“銀行存款”科目；按實際利率法計算分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用時，借記“財務(wù)費(fèi)用”科目，貸記“未確認(rèn)融資費(fèi)用”科目。

若采取融資租賃的方式租入該項設(shè)備，則承租方的有關(guān)會計處理為：融資租入設(shè)備投入使用時，按租賃開始日租賃資產(chǎn)的公允價值與最低租賃付款額的現(xiàn)值兩者的較小者作為融資租入設(shè)備的入賬價值，借記“固定資產(chǎn)――融資租入固定資產(chǎn)”科目，按最低租賃付款額與“較小者”之間的差額，借記“未確認(rèn)融資費(fèi)用”科目；按最低租賃付款額，貸記“長期應(yīng)付款――應(yīng)付融資租賃費(fèi)”科目。以后每期末，部分支付融資租賃費(fèi)時，借記“長期應(yīng)付款”科目，貸記“銀行存款”科目；按實際利率法計算分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用時，借記“財務(wù)費(fèi)用”科目，貸記“未確認(rèn)融資費(fèi)用”科目。租賃期滿時，若將租賃設(shè)備歸出租人，則按對承租人而言的擔(dān)保余值，借記“長期應(yīng)付款――應(yīng)付融資租賃費(fèi)”科目，按累計計提的折舊額，借記“累計折舊”科目，按固定資產(chǎn)原值，貸記“固定資產(chǎn)――融資租賃固定資產(chǎn)”科目。若將租賃設(shè)備無常轉(zhuǎn)歸承租人，則按租賃設(shè)備原值，借記“固定資產(chǎn)――自有固定資產(chǎn)”科目，貸記“固定資產(chǎn)――融資租入固定資產(chǎn)”科目。

前者在賒購時即取得固定資產(chǎn)的所有權(quán)，因此直接計入“固定資產(chǎn)”科目中“設(shè)備”明細(xì)科目，確認(rèn)為企業(yè)擁有的一項資產(chǎn)。后者則只是取得了這項固定資產(chǎn)的使用權(quán)和控制權(quán)，其所有權(quán)在租賃期內(nèi)仍歸出租人，因而租入方在業(yè)務(wù)發(fā)生時將其計入的是“固定資產(chǎn)”科目中“融資租入固定資產(chǎn)”明細(xì)科目；只有在租賃期滿實際取得租賃設(shè)備的所有權(quán)時，才將其從“融資租入固定資產(chǎn)”明細(xì)科目轉(zhuǎn)入“自有固定資產(chǎn)”明細(xì)科目。

三、對企業(yè)現(xiàn)金流量的影響分析

賒購與融資租賃都會使購入方、租入方產(chǎn)生現(xiàn)金流出，二者對于現(xiàn)金流量的分類不盡相同。

對于付款期限在一年以下的固定資產(chǎn)賒購引起的現(xiàn)金流出，屬于企業(yè)進(jìn)行投資活動時產(chǎn)生的現(xiàn)金流量流出，應(yīng)當(dāng)計入現(xiàn)金流量表中投資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量下的“購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)支付的現(xiàn)金”項目中去，以合理反映該事項所引起的現(xiàn)金流動。也正是由于為了正確列示現(xiàn)金流量的需要，才將短期賒購固定資產(chǎn)產(chǎn)生的負(fù)債通過“其他應(yīng)付款”科目核算，而不通過“應(yīng)付賬款”科目反映。

付款期限在三年以上的固定資產(chǎn)賒購與融資租賃，其現(xiàn)金流量流出可根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第31號一現(xiàn)金流量表》規(guī)定來進(jìn)行分類，準(zhǔn)則規(guī)定，支付的其他與籌資活動有關(guān)的現(xiàn)金項目反映企業(yè)支付的其他與籌資活動有關(guān)的現(xiàn)金，如融資租賃各期支付的現(xiàn)金、以分期付款方式構(gòu)建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等各期支付的現(xiàn)金。這是因為付款期限超過三年的賒購實質(zhì)上與融資租賃一樣成為了一種企業(yè)間接籌資的手段，因而，對于它們引起的現(xiàn)金流出應(yīng)該列示于“支付的其他與籌資活動有關(guān)的現(xiàn)金”項目中去。

四、對企業(yè)財務(wù)狀況的影響分析

賒購與融資租賃對應(yīng)的不同會計科目使得它們在資產(chǎn)負(fù)債表中列示在不同類別的負(fù)債中去，從而對企業(yè)的財務(wù)狀況的影響也不同。一年以下的賒購業(yè)務(wù)發(fā)生時，計入的是“其他應(yīng)付款”科目，屬于企業(yè)的一項流動負(fù)債，會影響到企業(yè)的短期償債能力，如該事項存在，就會使流動比率、速動比率、現(xiàn)金流量比率減小，使企業(yè)的短期償債能力減弱。三年以上賒購固定資產(chǎn)與融資租賃業(yè)務(wù)發(fā)生時，計入的“長期應(yīng)付款”科目則屬于非流動負(fù)債類，與之有關(guān)的財務(wù)比率如長期資本報酬率，反映了企業(yè)投資回報能力的大小，又如長期負(fù)債比率，可以反映出企業(yè)籌措長期債務(wù)資金的能力大小，合理的分類能使不同的利益相關(guān)者更為準(zhǔn)確地理解企業(yè)的財務(wù)狀況。

五、對賒購期限在一年以上三年以下的固定資產(chǎn)核算的探討

對于賒購期限在一年以上三年以下的固定資產(chǎn)核算，現(xiàn)行會計準(zhǔn)則并未做出規(guī)范。在筆者看來，因為這項賒購帶來的負(fù)債的期限在一年以上，同時它又不滿足會計準(zhǔn)則中所述的“購買固定資產(chǎn)的價款超過正常信用條件延期支付，實際上具有融資租賃性質(zhì)”（超過正常信用條件一般指三年以上），所以可以考慮將其計入其他非流動負(fù)債的會計科目，顯得較為合理。另外在現(xiàn)金流量表中則按照準(zhǔn)則闡述，“以分期付款方式構(gòu)建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等各期支付的現(xiàn)金填列入支付的其他與籌資活動有關(guān)的現(xiàn)金項目當(dāng)中去”即可。

六、結(jié)束語

固定資產(chǎn)賒購與融資租賃的會計處理，既有相同之處，又有所差異，通過不同的會計科目核算是由其事項本身性質(zhì)決定的，進(jìn)而對企業(yè)的現(xiàn)金流量、財務(wù)狀況產(chǎn)生了不同的影響。企業(yè)在日常的會計處理中，只有正確區(qū)分二者的不同之處，認(rèn)識到它們對企業(yè)的不同影響，才能真正實現(xiàn)對這類資產(chǎn)的恰當(dāng)、有效的管理，從而提升企業(yè)的業(yè)績。

篇（10）

中圖分類號：F406.4 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A 文章編號：1001-828X（2013）09-0-01

事業(yè)單位非流動資產(chǎn)基金（固定資產(chǎn)）指的是事業(yè)單位所擁有或控制的固定資產(chǎn)的原值，一般情況下事業(yè)單位固定資產(chǎn)的原值與非流動資產(chǎn)基金（固定資產(chǎn)）在數(shù)額上是相等的。這種對應(yīng)關(guān)系成立的前提是：事業(yè)單位固定緊緊反映其擁有所有權(quán)并能使用其凈資產(chǎn)增加的那部分固定資產(chǎn)的原值。

在現(xiàn)實經(jīng)濟(jì)生活中，造成事業(yè)單位的固定資產(chǎn)原值與非流動資產(chǎn)基金（固定資產(chǎn)）數(shù)額不一致的原因大致可歸納為兩大類：一類是以負(fù)債方式取得固定資產(chǎn)。如融資租入固定資產(chǎn)、分期付款購進(jìn)固定資產(chǎn)、用借款構(gòu)建固定資產(chǎn)等，在使事業(yè)單位固定資產(chǎn)增加的同時增加了相同數(shù)額的負(fù)債，事業(yè)單位的凈資產(chǎn)并沒有增加。另一類是以形成債權(quán)方式處置固定資產(chǎn)。如融資租出固定資產(chǎn)、分期付款方式銷售或轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)，在使事業(yè)單位固定資產(chǎn)減少的同時形成相同數(shù)額的債權(quán)，事業(yè)單位的凈資產(chǎn)并不因此而減少。對于因負(fù)債而形成的固定資產(chǎn)和債權(quán)方式處置固定資產(chǎn)時相關(guān)非流動資產(chǎn)基金（固定資產(chǎn)）的處理，應(yīng)采用不同的辦法。

一、以負(fù)債方式取得固定資產(chǎn)

事業(yè)單位應(yīng)根據(jù)債務(wù)償還的進(jìn)度分期增記“非流動資產(chǎn)基金（固定資產(chǎn)）”，直到累計確認(rèn)的非流動資產(chǎn)基金（固定資產(chǎn)）等于因負(fù)債所形成的固定資產(chǎn)的原值為止。

1.融資租入固定資產(chǎn)。融資租入固定資產(chǎn)時，應(yīng)借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記“其他應(yīng)付款”科目。支付租金時，應(yīng)視資金來源借記“事業(yè)支出”或“經(jīng)營支出”科目，貸記“銀行存款”科目。事業(yè)單位計提融資租入的固定資產(chǎn)折舊時，應(yīng)當(dāng)采用與自有的固定資產(chǎn)相一致的折舊政策。能夠合理確定租賃期屆滿時將會取租入固定資產(chǎn)所有權(quán)的，應(yīng)當(dāng)在租入的固定資產(chǎn)尚可使用年限內(nèi)計提折舊；無法合理確定租賃期屆滿時能夠取得租入固定資產(chǎn)所有權(quán)的，應(yīng)當(dāng)在租賃期與租入的固定資產(chǎn)尚可使用年限兩者中較短的期間內(nèi)計提折舊。

2.借款構(gòu)建固定資產(chǎn)。取得借款時，借記“銀行存款”科目，貸記“介入款項”科目。對于利用長期借入款項所構(gòu)建的固定資產(chǎn)，應(yīng)根據(jù)債務(wù)清償進(jìn)度確認(rèn)相應(yīng)的非流動資產(chǎn)基金（固定資產(chǎn)）。

（1）分期付息、到期還本方式。所建固定資產(chǎn)辦理竣工決算前每期支付利息時，借記“在建工程”科目，貸記“銀行存款”科目時；同時，借記“事業(yè)支出”等科目，貸記”事業(yè)基金――“一般基金”科目。辦理竣工決算時，應(yīng)以在此之前記入“事業(yè)基金”科目中的利息的數(shù)額調(diào)增“非流動資產(chǎn)基金（固定資產(chǎn)）”，借記“事業(yè)基金――一般基金”科目，貸記“非流動資產(chǎn)基金”科目；竣工決算后支付的利息，應(yīng)視其資金來源分別借記“事業(yè)支出”或“經(jīng)營支出”科目，貸記“銀行存款”科目，不再增記“非流動資產(chǎn)基金（固定資產(chǎn)）。到期償還本金時，應(yīng)視其資金來源借記“事業(yè)支出”或“經(jīng)營支出”科目，貸記“非流動資產(chǎn)資金（固定資產(chǎn)）”科目，同時，借記“借入款項”科目，貸記“銀行存款”科目。單位在購入固定資產(chǎn)的扣留質(zhì)量保證金的時候，若取得固定資產(chǎn)全額發(fā)票（發(fā)票金額包括質(zhì)量質(zhì)量保證金），按構(gòu)成資產(chǎn)成本的全部支出金額列支或減少修購基金，并將扣除的質(zhì)量保證金確認(rèn)為“其他應(yīng)付款”或“長期應(yīng)付款”；若取得的發(fā)票金額不包括質(zhì)量保證金，按不包括質(zhì)量保證金的支出金額列支或減少“非流動資產(chǎn)基金（修購基金）”，質(zhì)保期滿支付質(zhì)量保證金時再列支或減少“非流動資產(chǎn)基金（修購基金）”。

（2）到期一次還本利息的方式。應(yīng)預(yù)計借款利息，并計入“借入款項”科目貸方。實際償還債務(wù)時，以辦理竣工決算前的利息和本金的合計數(shù)調(diào)增“非流動資產(chǎn)基金（固定資產(chǎn)）”。借記“事業(yè)支出”或“經(jīng)營支出”科目（決算后的利息），借記“借入貸款”科目（借款本金和決算前利息合計數(shù)），貸記“銀行存款”科目，同時，借記“事業(yè)支出”或“經(jīng)營支出”科目（借款本金和決算前利息合計數(shù)），貸記“非流動資產(chǎn)基金”科目。發(fā)生與固定資產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出，分別按以下情況處理：為增加固定資產(chǎn)使用效能或延長其使用年限而發(fā)生的改建、擴(kuò)建或修繕等后續(xù)支出，應(yīng)當(dāng)計入固定資產(chǎn)成本，通過“在建工程”科目核算，完工交付使用時轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn)”科目。為了維護(hù)固定資產(chǎn)的正常使用而發(fā)生的日常修理等后續(xù)支出，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期支出但不計入固定資產(chǎn)成本

3.分期付款購進(jìn)固定資產(chǎn)。事業(yè)單位采用分期付款方式購進(jìn)的固定資產(chǎn)應(yīng)按雙方約定，在實際付款時調(diào)增“非流動資產(chǎn)基金（固定資產(chǎn)）”。借記“事業(yè)支出”或“經(jīng)營支出”科目，貸記“非流動資產(chǎn)資金（固定資產(chǎn)）”科目，同時，借記“應(yīng)付賬款”科目，貸記“銀行存款”科目。

二、以形成債權(quán)方式處置固定資產(chǎn)

篇（11）

現(xiàn)行的《高等學(xué)校會計制度(試行)》對于融資租賃資產(chǎn)的會計處理規(guī)定得非常簡單,只要求對融資租入的資產(chǎn)比照自有固定資產(chǎn)進(jìn)行核算。這種規(guī)定沒有體現(xiàn)出融資租賃集融資與融物為一體的會計實質(zhì),特別是對融資租入資產(chǎn)入賬價值的認(rèn)定和會計處理方式的規(guī)定,會導(dǎo)致租賃資產(chǎn)賬面價值虛增,與租賃資產(chǎn)有關(guān)的固定資產(chǎn)等會計要素,以及應(yīng)資本化或費(fèi)用化支出的計量與確認(rèn)出現(xiàn)失真。該制度自1998年頒布實施以后沒有進(jìn)行過修訂,隨著高等教育體制的改革,高校普遍都從過去單一的財政撥款向多渠道籌資發(fā)展,并且新業(yè)務(wù)不斷增多,因此,現(xiàn)行的高等學(xué)校會計制度已明顯滯后。

融資租賃通過融物達(dá)到融資的目的,集融資融物為一體,由于操作簡便靈活,使用周期短,可緩解短期的資金支付壓力等特點(diǎn)。已成為高校籌資的重要方式之一。高等學(xué)校是非營利性的公益事業(yè)單位,不實行固定資產(chǎn)折舊制度,對租賃資產(chǎn)有其特定的處理方式。

新修訂的《企業(yè)會計準(zhǔn)則第21號――租賃》,對融資租賃作了明確的界定,并對融資租賃的會計處理進(jìn)行了規(guī)范。高校通過融資租入資產(chǎn)時,應(yīng)該在原有會計處理的基礎(chǔ)上,參考新會計準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定,改進(jìn)和規(guī)范相應(yīng)的會計處理。

目前,高校通過融資租賃租入的資產(chǎn)多以儀器設(shè)備為主。本文以設(shè)備融資租賃為例,結(jié)合新租賃會計準(zhǔn)則,探討高校融資資產(chǎn)的會計處理方式。

一、高校融資租賃資產(chǎn)會計處理需解決的主要問題

高校租入的資產(chǎn)大多為專用設(shè)備且會長期使用,一般在租賃開始日就可以確定租賃期屆滿時,高校將會行使購買租賃設(shè)備的選擇權(quán),以租賃合同訂立的名義價款購買并轉(zhuǎn)移設(shè)備所有權(quán)。根據(jù)新準(zhǔn)則的規(guī)定,高校的設(shè)備租賃完全符合融資租賃的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn),屬融資租賃。

在高校融資租賃設(shè)備的會計處理中,主要需解決租入設(shè)備初始費(fèi)用的處理、入賬價值的認(rèn)定、融資費(fèi)用的分?jǐn)偟戎饕獑栴}。

根據(jù)《會計準(zhǔn)則第21號――租賃》規(guī)定,高校通過融資租賃獲得設(shè)備資產(chǎn)所發(fā)生的初始直接費(fèi)用,應(yīng)計入租入設(shè)備的入賬價值:融資租人設(shè)備的初始入賬價值由租賃開始日租賃設(shè)備公允價值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中的較低者加上初始直接費(fèi)用構(gòu)成:計算最低租賃付款額的現(xiàn)值時應(yīng)首選出租人的租賃內(nèi)含利率,否則選擇租賃合同規(guī)定利率或同期銀行貸款利率;對于租賃期開始日入賬的未確認(rèn)融資費(fèi)用,應(yīng)當(dāng)在租賃期內(nèi)各個期間按實際利率法進(jìn)行攤銷,計入財務(wù)費(fèi)用。

二、融資租賃資產(chǎn)會計處理的難點(diǎn)問題

(一)租賃資產(chǎn)入賬價值的認(rèn)定

承租人在租賃期內(nèi)支付的最低租賃付款額由兩部分組成:一部分是由于使用租賃資產(chǎn)并且享有與租賃資產(chǎn)有關(guān)的報酬而支付的代價(即租賃開始日租賃資產(chǎn)的公允價值或最低租賃付款額的現(xiàn)值),類似于購買資產(chǎn)時支付的價款,屬于租賃期開始日的資本性支出;另一部分是由于占有出租人的資金而支付的利息費(fèi)用,屬于各期費(fèi)用性支出。如果將這兩部分金額都作為租賃資產(chǎn)的成本,就混淆了兩種不同性質(zhì)的支出,同時也會導(dǎo)致租賃資產(chǎn)的賬面價值虛增,因此,應(yīng)將這兩類支出分別進(jìn)行處理。

(二)租金的構(gòu)成

承租人向出租人支付的每期租金中,包含了本金和利息兩部分。承租人支付租金時,一方面減少長期應(yīng)付款,另一方面應(yīng)同時按一定的方法確認(rèn)當(dāng)期的應(yīng)付本金和融資費(fèi)用,并分別進(jìn)行資本化和費(fèi)用化處理。存在優(yōu)惠購買選擇權(quán)的,在租賃期屆滿時,未確認(rèn)融資費(fèi)用應(yīng)全部攤銷完畢,應(yīng)付本金余額應(yīng)當(dāng)減少為優(yōu)惠購買金額。

(三)融資費(fèi)用分?jǐn)偮实拇_定

新準(zhǔn)則要求,對承租人未確認(rèn)的融資費(fèi)用,應(yīng)采用實際利率法分?jǐn)?。在采用實際利率法的情況下,根據(jù)租賃開始日租賃資產(chǎn)的入賬價值基礎(chǔ)不同,融資費(fèi)用分?jǐn)偮实倪x擇也不同。承租人確定融資費(fèi)用分?jǐn)偮实姆椒ㄊ?

1　融資租賃資產(chǎn)以最低租賃付款額現(xiàn)值入賬的,將計算現(xiàn)值的利率(出租人的租賃內(nèi)含利率、租賃合同規(guī)定的利率或同期銀行貸款利率),即折現(xiàn)率作為融資費(fèi)用分?jǐn)偮省?/p>

2　融資租賃資產(chǎn)以其公允價值入賬的。應(yīng)重新計算融資費(fèi)用分?jǐn)偮?該分?jǐn)偮适鞘棺畹妥赓U付款額的現(xiàn)值與租賃資產(chǎn)公允價值相等的折現(xiàn)率(若租金在年初支付,第一期不需折現(xiàn))。

計算公式為:租金×年金現(xiàn)值系數(shù)+承租人或與其有關(guān)的第三方的擔(dān)保余值×復(fù)利現(xiàn)值系數(shù)=租賃資產(chǎn)公允價值;

或者:租金×年金現(xiàn)值系數(shù)+名義貨價×復(fù)利現(xiàn)值系數(shù)=租賃資產(chǎn)公允價值。

三、高校融資租賃資產(chǎn)會計處理實例分析

例:2009年12月1日,某高校與租賃公司簽訂了一份設(shè)備租賃合同,合同主要內(nèi)容如下(已知銀行當(dāng)年三年期貸款利率為5%):

(1)學(xué)校確定設(shè)備并選擇供貨商。租賃公司出資購買這批設(shè)備租賃給學(xué)校使用,設(shè)備總價款:2 210 000元;

(2)起租日:2010年1月1日,租賃期限:起租日至2012年12月31日,共3年;

(3)租金支付方式:每年年初支付租金780000元;

(4)名義貨價:100元,租賃期滿后,學(xué)校支付給租賃公司,租賃公司將設(shè)備的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給學(xué)校;

(5)學(xué)校在租賃談判中產(chǎn)生手續(xù)費(fèi)、差旅費(fèi)等初始直接費(fèi)用10000元。

在本例中,學(xué)校租賃設(shè)備符合融資租賃認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn),應(yīng)按融資租賃規(guī)定進(jìn)行會計處理。租賃公司在起租日按租賃設(shè)備總價款向設(shè)備供貨商支付貨款,因此,這批設(shè)備在起租日的公允價值即為租賃設(shè)備總價款。學(xué)校在租賃期滿后將以名義貨價購買租賃設(shè)備,名義價款應(yīng)計入最低租賃付款額。學(xué)校將融資租入的固定資產(chǎn)比照自有固定資產(chǎn)核算,按公允價值和最低租賃付款額現(xiàn)值中的較低者作為入賬價值;若該批設(shè)備以其公允價值入賬,則按設(shè)備買賣合同內(nèi)容進(jìn)行固定資產(chǎn)入庫登記和會計處理。

根據(jù)租賃合同內(nèi)容:初始直接費(fèi)用=10000元,最低租賃付款額=780000×3+100=2 340100元,設(shè)備公允價值=2 210 000元:出租人的租賃內(nèi)含利率未知,無租賃合同利率,采用同期銀行貸款利率5%作為折現(xiàn)率,查表:P/A(2,5%)=1.859,P/F(3,5%)=0.863,最低租賃付款額現(xiàn)值=780 000×(1.859+1)+100×0.863=2 230106.3。

最低租賃付款額現(xiàn)值大于公允價值,應(yīng)以公允價值入賬,重新計算分?jǐn)偮省０?80 000×[P/A(2,r)+1]+100 x P/F(3,r)=2 210 000,計算得折現(xiàn)率r=6%,即分?jǐn)偮省?/p>

同時可知,未確認(rèn)融資費(fèi)用為130100元,按分?jǐn)偮?%計算各期應(yīng)分?jǐn)偟奈创_認(rèn)融資費(fèi)用。

有關(guān)會計處理為:

(1)2010年1月1日租賃資產(chǎn)入賬:

借:固定資產(chǎn)――融資租入固定資產(chǎn) 2 220 000

未確認(rèn)融資費(fèi)用 130 100

教育事業(yè)支出 10000

貸:應(yīng)付及暫存款――租賃公司 2 340 100

銀行存款 10 000

固定基金 10000

(2)2010年1月1日支付第一年的租金:

借:應(yīng)付及暫存款一租賃公司 780 000

貸:銀行存款 780 000

(3)2010年12月31日會計處理:

借:財務(wù)費(fèi)用 85 800

教育事業(yè)支出 694 200

貸:未確認(rèn)融資費(fèi)用 85 800

固定基金 694 200

以后各年的會計處理同2010年,金額分別為表1中相應(yīng)的數(shù)字。

(4)2013年1月1日,學(xué)校向租賃公司支付100元名義貨款,租賃公司將設(shè)備所有權(quán)轉(zhuǎn)移至學(xué)校:

借:應(yīng)付及暫存款――租賃公司 100

教育事業(yè)支出 100

貸:銀行存款 100

固定基金 100

(5)同時,學(xué)校將融資租入固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)為自有固定資產(chǎn):

借:固定資產(chǎn)――專用設(shè)備 2 220000

貸:固定資產(chǎn)――融資租入固定資產(chǎn) 2 220 000

例中高校支付完最后一筆租金后,租賃期屆滿時,未確認(rèn)融資費(fèi)用全部攤銷完畢,應(yīng)付本金余額100元即為租賃合同中訂立的名義貨價,相當(dāng)于“由承租人或與其有關(guān)的第三方的擔(dān)保余值”:此時,高校行使購買租賃設(shè)備選擇權(quán),支付名義貨款,購買并獲得租賃設(shè)備所有權(quán)。

[參考文獻(xiàn)]

[1]財政部企業(yè)會計準(zhǔn)則第21號――租賃[EB/OL],2006-2-15